解説記事2019年09月23日 税務マエストロ 軽減税率制度（8）（2019年9月23日号・№804）

税務マエストロ
今週のマエストロ＆テーマ
軽減税率制度（8）
#237
　熊王征秀（税理士）

略歴
学校法人大原学園に税理士科物品税法の講師として入社し、在職中に酒税法、消費税法の講座を創設。その後、会計事務所勤務を経て税理士登録、独立開業。『消費税トラブルの傾向と対策』等、著書多数。現在東京税理士会会員相談室委員東京税理士会調査研究部委員東京地方税理士会税法研究所研究員日本税務会計学会委員大原大学院大学教授

マエストロの解説

　令和元年8月1日に国税庁消費税軽減税率制度対応室から公表された「消費税の軽減税率制度に関するQ&A（個別事例編）」の改訂版には、一体資産と一括譲渡に関するQ&Aが新たに5問追加されている。一体資産と一括譲渡については本誌2019.4.15号（No.783）でその疑問点を指摘したところではあるが、新Q&Aの内容を参考にしながら、ここで改めて本制度に関する取扱いを整理してみたい。

1　一体資産とは？
　飲食料品と飲食料品以外の資産が一体となっている商品については、飲食料品に該当しないこととしているので、原則として飲食料品も含めた販売価格全額について標準税率が適用されることになる。
　ただし、飲食料品と飲食料品以外の資産をセット商品にして販売する場合には、次の①～④の要件を満たすことを条件に、軽減税率を適用することができる（平成28年改正法附則34①一、消令2の3、軽減通達4）。

<計算例1>

紅茶とティーカップを仕入れてパッケージングし、セット商品として税抜価格1,000円で販売する場合の適用税率は次のようになります。なお、紅茶の仕入価格は450円（税込）、ティーカップの仕入価格は200円（税込）です。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　∴軽減税率適用商品になります

（軽減税率Q&A（個別事例編）問92）

<計算例2>

自家製の紅茶と税抜価格300円で販売しているティーカップをパッケージングし、セット商品として税抜価格1,000円で販売する場合の適用税率は次のようになります。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　∴軽減税率適用商品になります

（軽減税率Q&A（個別事例編）問95をアレンジして作成）

2　判定ができない小売業者などの取扱い

　「おもちゃがセットになったお菓子」などは、メーカーが出荷時点で希望小売価格を印字して販売するため、卸売業者や小売業者は、その商品の原価構成などがわからない。そこで、仕入商品につき、軽減税率が適用されているのであれば、税抜販売価格が1万円以下であることを条件に、売上商品についても軽減税率を適用することが認められている（軽減税率Q&A（個別事例編）問96）。

3　一括譲渡との関係はどうなる？

　一体資産とは、「あらかじめ一の資産を形成し、または構成しているものであって、その一体資産の価格のみが提示されていること」と定義されている。
　では、単品で販売する資産をセット商品として詰め合わせ販売した場合には、そのセット商品は、単品価格も提示されていることから、一体資産には該当しないこととなるのだろうか？
　上記1の＜計算例＞では、紅茶とティーカップのセット商品（一体資産）を販売した場合の適用税率について、国税庁のQ&Aによる判定方法を紹介した。この計算例において、紅茶とティーカップを単品でも販売しており、紅茶の税抜価格が720円、ティーカップの税抜価格が480円の場合の取扱いを考えてみると、このセット商品が一体資産に該当しない場合には、これは紅茶とティーカップの一括譲渡に該当することとなるため、下記のように紅茶とティーカップの売値を計算することになるのであろうか？（消令45③）。

　また、軽減税率Q&A（個別事例編）問93（食品と酒類のセット販売時の一括値引）においては、単品で販売している商品をセット販売した場合には、そのセット商品は一体資産に該当しないことを【答】において明らかにしていることからも、単品で販売する資産をセット商品として詰め合わせ販売した場合には、そのセット商品は、一体資産には該当しないように思えるのである。

4　「あらかじめ一の資産を形成し、または構成しているもの」の意義

　「あらかじめ一の資産を形成し、または構成しているもの」とは、「各商品が選択制でないこと」を意味する。そうすると、上記3のQ&A問93は、ビールと惣菜を選択できることを前提とした【答】であるようにも読めそうである。しかし、問93には「選択できる」とはどこにも書かれていない。どのような意図でQ&A問93は書かれたのであろうか……？

5　「一の資産の価格のみが提示されているもの」の意義

　国税庁の軽減税率Q&A（制度概要編）問4では、「一の資産の価格のみが提示されているもの」の意義について、次のような解説をしている。

（①について）
　上記Q&Aの①は、詰め合わせ商品の内訳を提示したものであり、そもそもが一体資産には該当しないため、個々の商品ごとに適用税率を判定することとしたものである。
　例えば、A商品とB商品が食品で、C商品が雑貨だとした場合には、セット価格（1,000円）が10,000円以下で、A商品とB商品の価格合計（400円＋300円＝700円）がセット価格（1,000円）の2/3以上であったとしても、C商品の税率は標準税率になる。

（②について）
　上記Q&Aの②は、一括譲渡に該当するため、次の算式によりセット価格をあん分計算することになる。

　では、A商品（食品）400円、B商品（食品）300円、C商品（雑貨）300円で単品売りをしている各商品をセットで800円で販売した場合にも、上記算式により各商品ごとの売値を算出することになるのであろうか……？

6　国税庁Q&Aの疑問点について

　軽減税率Q&A（個別事例編）問87（食品と食品以外の資産が選択可能である場合の一体資産該当性）では、セット商品の取り扱いについて次のような解説をしている。

　上記のQ&A（問87）は、ファストフード店の○○セットのような商品を想定しているものと思われる。
　例えば、料金は一律500円で、「ドリンク・ハンバーガー・おもちゃ」からそれぞれ1品を選択できるような商品の場合には、あらかじめ一の資産を形成し、又は構成しているものではないことから一体資産には該当せず、一括譲渡としてのあん分計算が必要となる。

　これに対し、【答】の末尾の（参考）では、「選択可能な組合せのパターンを提示し、それぞれ組合せに係る価格のみを提示している場合には、一体資産に該当する」と書かれている。
　おそらくは、料金は一律500円で、「ドリンク・ハンバーガー・おもちゃ」とあるメニューから、想定される組合せをすべて抽出して提示しているような場合に限り、一体資産としての取扱いを認めるということなのであろう……。ナンセンス極まりないと感じるのは決して筆者だけではないだろう。
　（参考）に書いてあるように、あらかじめ選択可能な組み合わせのパターンを想定し、どのような組み合わせで選択しても、ドリンクとハンバーガーの価格の合計が、常にセット価格の2/3以上になるような価格設定をしておいた場合には、そのセットメニューはいちいち選択可能な組合わせのパターンを提示しなくとも、一体資産として軽減税率を適用してもよいのでは……？
　私見ではあるが、このようなセット商品を単品の価格でいちいち按分するのは極めてナンセンスであり、一体資産として軽減税率の適用を認めるべきであると考える。
　ところで、セット商品の取り扱いについては、令和元年7月の改訂により下記のQ&Aが追加されている。

上記のQ&Aは、

　と算定することによっておもちゃの値段が0円となり、一括譲渡には該当するものの、結果としてセット価格すべてに軽減税率を適用することができるという（かなり苦しい）理屈である。
　とあるファストフード店では、セット価格が飲食料品の単品価格の合計額を超えているメニューがあるようだが、令和元年10月以降はおもちゃの値段を明記して10%の価格表示をするのであろうか……。上記のセット価格が600円の場合には、下記の算式によりおもちゃの値段を計算することになるのであろうか？
　　　　600円　－（300円＋250円）＝　50円 ……おもちゃの値段

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