解説記事2021年06月28日 税制改正解説 令和3年度における相続税・贈与税関係の改正について（上）（2021年6月28日号・№888）

税制改正解説
令和3年度における相続税・贈与税関係の改正について（上）
　早川貴之

1　改正前の制度の概要
　相続税及び贈与税の納税義務者の区分とその納税義務の範囲は次のとおりとされていた（旧相法1の3①、1の4①）。
（1）居住無制限納税義務者
　相続若しくは遺贈又は贈与により取得した財産の全てについて納税義務を負う次に掲げる者であって、その財産を取得した時において国内に住所を有するものをいう。
①　一時居住者でない個人
②　一時居住者である個人（被相続人が一時居住被相続人若しくは非居住被相続人である場合又は贈与者が一時居住贈与者若しくは非居住贈与者である場合を除く。）
（2）非居住無制限納税義務者
　相続若しくは遺贈又は贈与により取得した財産の全てについて納税義務を負う次に掲げる者であって、その財産を取得した時において国内に住所を有しないものをいう。
①　日本国籍を有する個人であって次に掲げるもの
　イ　相続開始又は贈与前10年以内のいずれかの時において国内に住所を有していたことがあるもの
　ロ　相続開始又は贈与前10年以内のいずれの時においても国内に住所を有していたことがないもの（被相続人が一時居住被相続人若しくは非居住被相続人である場合又は贈与者が一時居住贈与者若しくは非居住贈与者である場合を除く。）
②　日本国籍を有しない個人（被相続人が一時居住被相続人若しくは非居住被相続人である場合又は贈与者が一時居住贈与者若しくは非居住贈与者である場合を除く。）
（注）上記の「一時居住者」、「一時居住被相続人」、「非居住被相続人」、「一時居住贈与者」又は「非居住贈与者」の意義は次のとおりである（旧相法1の3③、1の4③）。
①　一時居住者…相続開始又は贈与の時において在留資格（出入国管理及び難民認定法の別表第一の在留資格をいう。以下同じ。）を有する者で、相続開始又は贈与前15年以内において国内に住所を有していた期間の合計が10年以下であるものをいう。
②　一時居住被相続人・一時居住贈与者…相続開始又は贈与の時において在留資格を有し、かつ、国内に住所を有していた被相続人又は贈与者であって相続開始又は贈与前15年以内において国内に住所を有していた期間の合計が10年以下であるものをいう。
③　非居住被相続人…相続開始の時において国内に住所を有していなかった被相続人であって、相続開始前10年以内のいずれかの時において国内に住所を有していたことがあるもののうちそのいずれの時においても日本国籍を有していなかったもの又は相続開始前10年以内のいずれの時においても国内に住所を有していたことがないものをいう。
④　非居住贈与者…贈与の時において国内に住所を有していなかった贈与者であって次に掲げるものをいう。
　イ　贈与前10年以内のいずれかの時において国内に住所を有していたことがあるものであって次に掲げるもの
　（イ）国内に住所を有しなくなった日前15年以内において国内に住所を有していた期間の合計が10年以下であるもの（その期間引き続き日本国籍を有していなかったものに限る。）
　（ロ）国内に住所を有しなくなった日前15年以内において国内に住所を有していた期間の合計が10年を超えるもの（その期間引き続き日本国籍を有していなかったものに限る。）のうち同日から2年を経過しているもの
　ロ　贈与前10年以内のいずれの時においても国内に住所を有していたことがないもの
（3）居住制限納税義務者
　相続若しくは遺贈又は贈与により取得した財産のうち国内にある財産のみに対して納税義務を負う者で、相続若しくは遺贈又は贈与により国内にある財産を取得した上記（1）以外の個人でその財産を取得した時において国内に住所を有するものをいう。
（4）非居住制限納税義務者
　相続若しくは遺贈又は贈与により取得した財産のうち国内にある財産のみに対して納税義務を負う者で、相続若しくは遺贈又は贈与により国内にある財産を取得した上記（2）以外の個人でその財産を取得した時において国内に住所を有しないものをいう。
（5）特定納税義務者
　被相続人から相続又は遺贈により財産を取得しなかった者のうち、相続税法第21条の16第1項の規定により相続時精算課税の適用を受ける財産をその被相続人から相続又は遺贈により取得したものとみなされるものをいう。

2　改正の内容
（1）一時居住被相続人・一時居住贈与者の要件の見直し
　相続税又は贈与税の課税対象が国内財産のみとなる上記1（3）又は（4）の制限納税義務者に対する財産の出し手となる一時居住被相続人（改正後：外国人被相続人）及び一時居住贈与者（改正後：外国人贈与者）の要件について、相続開始又は贈与前の居住期間の要件が撤廃された。これにより、10年を超えて日本で就労する者から相続や贈与により財産を取得した場合であっても国外財産にまで課税が及ばなくなった（相法1の3①③、1の4①③）。
（2）非居住贈与者の要件の見直し等
　贈与税の課税対象が国内財産のみとなる上記1（3）又は（4）の制限納税義務者に対する財産の出し手となる非居住贈与者について、その非居住贈与者の出国前の国内の居住期間に係る要件及び出国後の期間要件が撤廃された。また、これに伴う贈与税の申告に係る手続について所要の整備が行われている（相法1の4③、28）。

3　適用関係
　上記2の改正は、令和3年4月1日以後に相続若しくは遺贈又は贈与により取得する財産に係る相続税又は贈与税について適用され、同日前に相続若しくは遺贈又は贈与により取得した財産に係る相続税又は贈与税については従前どおりとされている（改正法附則11）。

1　現行制度の概要
　特定障害者が、その特定障害者を受益者とする特定障害者扶養信託契約に基づいて財産が信託されることにより信託受益権を有することとなる場合において、その信託の際、その信託受益権について障害者非課税信託申告書を受託者の営業所等を経由して納税地の所轄税務署長に提出したときは、その信託受益権の価額のうち6,000万円（特別障害者以外の特定障害者である場合には、3,000万円）までの金額に相当する部分の価額については、贈与税の課税価格に算入しないこととされている（相法21の4①、相令4の10）。

2　改正の内容
　障害者非課税信託申告書等について、書面による提出に代えて、受託者の営業所等に対して、当該申告書等に記載すべき事項のオンラインによる提供を行うことができるようになった。この場合において、これらの記載すべき事項が税務署長に提供されたときは、受託者の営業所等においてその提供を受けた日に、当該申告書等の提出があったものとみなされる（相令4の17）。

3　適用関係
　上記2の改正は、令和3年4月1日以後に障害者非課税信託申告書等を受託者の営業所等に対してオンラインにより提供する場合に適用される（改正相令附則3）。

1　改正前の制度の概要
（1）調書の提出義務
　相続税法においては、一定の事項を記載した保険金又は退職手当金等の支払に関する調書等をその調書等を作成した営業所等の所在地の所轄税務署長に提出しなければならないこととされている（相法59①〜③）。
（2）電子情報処理組織等を使用した調書の提出
　調書の提出期限の属する年の前々年の1月1日から12月31日までの間に提出すべきであつた調書の枚数が100以上であるものについては、その調書を提出すべき者は、その調書の記載事項を次に掲げる方法のいずれかにより所轄税務署長に提供しなければならない（相法59⑤）。
①　あらかじめ税務署長に届け出て行う電子情報処理組織（e-Tax）を使用する方法
②　記載事項を記録した光ディスク、磁気テープその他の記録用の媒体を提出する方法

2　改正の内容
　あらかじめ届出（国税関係法令に係る情報通信技術を活用した行政の推進等に関する省令第4条第5項の規定の例による届出）をした者は、同令第5条の2第1項の定めるところにより、調書の記載事項を同項に規定する特定ファイルに記録し、かつ、所轄税務署長に対して、その特定ファイルに記録されたその記載事項を閲覧し、及び国税庁の使用に係る電子計算機に備えられたファイルに記録する権限を付与する方法による調書の記載事項の提供（クラウドサービス等を利用した提出）を行うことができることとされた（相規30⑨⑩二）。
　また、この方法により調書の記載事項を提供する者は、特定ファイルに記録した記載事項の電磁的記録を上記の権限を付与した状態で国税関係法令に係る情報通信技術を活用した行政の推進等に関する省令第5条の2第3項の定めるところにより保存しなければならない（相規30⑪）。

3　適用関係
　上記2の改正は、令和4年1月1日以後の調書の提出について適用される（改正相規附則1二）。
　なお、令和3年10月1日から同年12月31日までの間においても、改正後の手続に則って、クラウドサービスを利用した調書の提出を行う旨の事前届出その他必要な行為をすることができることとされている。この場合において、この期間内に行われたその事前届出は、令和4年1月1日において行われたものとみなされる（改正相規附則1一、2）。

1　直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税
　平成27年1月1日から令和3年12月31日までの間にその直系尊属からの贈与により住宅用家屋の新築、取得又は増改築等の対価に充てるための金銭（以下「住宅取得等資金」という。）の取得をした一定の要件を満たす受贈者（以下「特定受贈者」という。）が、次の（1）から（3）までのいずれかの要件を満たす場合には、その贈与により取得した住宅取得等資金のうち住宅資金非課税限度額（既にこの特例の適用を受けて贈与税の課税価格に算入しなかった金額がある場合には、その算入しなかった金額を控除した残額）までの金額又は特別住宅資金非課税限度額（既にこの特例の適用を受けて贈与税の課税価格に算入しなかった金額がある場合（平成31年3月31日までに住宅用の家屋の新築、取得又は増改築等に係る契約を締結してこの特例の適用を受けた場合を除く。）には、その算入しなかった金額を控除した残額）までの金額（平成31年4月1日以後に住宅用の家屋の新築、取得又は増改築等に係る契約を締結してこの特例の適用を受ける場合には、これらの金額のうちいずれか多い金額）については、贈与税の課税価格に算入しないこととされている（措法70の2①）。
（注）上記の住宅資金非課税限度額及び特別住宅資金非課税限度額とは、次のとおりとされていた（旧措法70の2②六、七）。

（1）住宅用家屋の新築又は建築後使用されたことのない住宅用家屋の取得の場合
　住宅取得等資金を贈与により取得した年の翌年3月15日までにその住宅取得等資金の全額により住宅用家屋を新築するか、建築後使用されたことのない住宅用家屋を取得し、その日までに特定受贈者の居住の用に供していること又はその日後遅滞なく特定受贈者の居住の用に供することが確実であると見込まれること。
（2）既存住宅用家屋の取得の場合
　住宅取得等資金を贈与により取得した年の翌年3月15日までにその住宅取得等資金の全額により既存住宅用家屋（建築後使用されたことのある住宅用家屋で一定のものをいう。以下同じ。）を取得し、その日までに特定受贈者の居住の用に供していること又はその日後遅滞なく特定受贈者の居住の用に供することが確実であると見込まれること。
（3）増改築等の場合（措法70の2①三）
　住宅取得等資金を贈与により取得した年の翌年3月15日までにその住宅取得等資金の全額を特定受贈者が居住の用に供している家屋の増改築等の対価に充てて増改築等を行い、その日までに特定受贈者の居住の用に供していること又はその日後遅滞なく特定受贈者の居住の用に供することが確実であると見込まれること。

2　特定の贈与者から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の相続時精算課税の特例
　平成15年1月1日から令和3年12月31日までの間にその年1月1日において60歳未満の者から贈与により住宅取得等資金を取得した特定受贈者が、一定の要件を満たす住宅用家屋の新築、取得又は増改築等を行った場合には、その特定受贈者は、相続時精算課税制度を選択することができることとされている（措法70の3）。
　住宅の取得等に関する要件は、上記1と同様である。

3　東日本大震災の被災者が直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税
　平成27年1月1日から令和3年12月31日までの間（警戒区域設定指示等が行われた日においてその警戒区域設定指示等の対象区域内に所在する家屋をその居住の用に供していた者又はその居住の用に供しようとしていた者については、警戒区域設定指示等が行われた日からその警戒区域設定指示等が解除された日以後1年を経過する日までの間）にその直系尊属からの贈与により住宅取得等資金の取得をした一定の要件を満たす受贈者が、一定の要件を満たす住宅用家屋の新築、取得又は増改築等を行った場合には、その贈与により取得した住宅取得等資金のうち住宅資金非課税限度額（既にこの特例の適用を受けて贈与税の課税価格に算入しなかった金額がある場合には、その算入しなかった金額を控除した残額）までの金額又は特別住宅資金非課税限度額（既にこの特例の適用を受けて贈与税の課税価格に算入しなかった金額がある場合（平成31年3月31日までに住宅用の家屋の新築、取得又は増改築等に係る契約を締結してこの特例の適用を受けた場合を除く。）には、その算入しなかった金額を控除した残額）までの金額（平成31年4月1日以後に住宅用の家屋の新築、取得又は増改築等に係る契約を締結してこの特例の適用を受ける場合には、これらの金額のうちいずれか多い金額）については、贈与税の課税価格に算入しないこととされている（震災税特法38の2①）。
　住宅の取得等に関する要件は、上記1と同様である。
（注）上記の住宅資金非課税限度額及び特別住宅資金非課税限度額とは、次のとおりとされている（震災税特法38の2②六、七）。

1　直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税（措法70の2）
（1）非課税限度額の引上げ
　令和3年4月から同年12月までの間に住宅用の家屋の新築等に係る契約を締結した場合における住宅資金非課税限度額及び特別住宅資金非課税限度額が、それぞれ次のとおり引き上げられた（措法70の2②六、七）。

（2）住宅用の家屋の床面積要件の緩和
　住宅用の家屋の床面積要件が次のとおり緩和された（措法70の2②一、措令40の4の2①②⑥）。

（3）既存住宅用家屋等に係る床面積要件等の確認方法の追加
　税務署長が納税者から提供された既存住宅用家屋等に係る不動産識別事項等（不動産の所在・地番・家屋番号又は不動産番号）を使用して、入手等をした当該既存住宅用家屋等の登記事項により床面積要件等を満たすことが確認できた住宅が、本特例の対象となる既存住宅用家屋等に含まれることとされた（措令40の4の2④⑨、措規23の5の2④⑨）。

2　特定の贈与者から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の相続時精算課税の特例（措法70の3）
（1）住宅用の家屋の床面積要件の緩和
　住宅用の家屋の床面積要件の下限が40㎡以上（改正前：50㎡以上）に引き下げられた（措令40の5①⑤）。
（2）既存住宅用家屋等に係る床面積要件等の確認方法の追加
　税務署長が納税者から提供された既存住宅用家屋等に係る不動産識別事項等を使用して、入手等をした当該既存住宅用家屋等の登記事項により床面積要件等を満たすことが確認できた住宅が、本特例の対象となる既存住宅用家屋等に含まれることとされた（措令40の5③⑦、措規23の6④⑧）。
　
3　東日本大震災の被災者が直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税（震災税特法38の2）
（1）住宅用の家屋の床面積要件の緩和
　住宅用の家屋の床面積要件が次のとおり緩和された（震災税特法38の2②一、震災税特令29の2①②⑥）。

（2）既住宅用家屋等に係る床面積要件等の確認方法の追加
　税務署長が納税者から提供された既存住宅用家屋等に係る不動産識別事項等を使用して、入手等をした当該既存住宅用家屋等の登記事項により床面積要件等を満たすことが確認できた住宅が、本特例の対象となる既存住宅用家屋等に含まれることとされた（震災税特令29の2④⑨、震災税特規14の2⑤⑪）。

　上記Ⅱ1（1）（2）、2（1）及び3（1）の改正は、令和3年1月1日以後に贈与により取得する住宅取得等資金に係る贈与税について適用され（改正法附則75①、118、改正措令附則29⑧）、上記Ⅱ1（3）、2（2）及び3（2）の改正は、令和4年1月1日以後に贈与税の申告書を提出する場合について適用される（改正措令附則29①⑨、改正震災税特令附則14①、改正措規附則1二イ、改正震災税特規附則1一）。

1　改正前の制度の概要
（1）概要
　平成25年4月1日から令和3年3月31日までの間に、個人（教育資金管理契約を締結する日において30歳未満の者に限る。）が、その直系尊属と受託者との間の教育資金管理契約に基づき信託の受益権を取得した場合、その直系尊属からの書面による贈与により取得した金銭を教育資金管理契約に基づき銀行等の営業所、事務所その他これらに準ずるもので日本国内にあるもの（以下「営業所等」という。）において預金若しくは貯金として預入をした場合又は教育資金管理契約に基づきその直系尊属からの書面による贈与により取得した金銭等で金融商品取引業者の営業所等において有価証券を購入した場合には、その信託の受益権、金銭又は金銭等（以下「信託受益権等」という。）の価額のうち1,500万円までの金額（既にこの特例の適用を受けて贈与税の課税価格に算入しなかった金額がある場合には、その算入しなかった金額を控除した残額）に相当する部分の価額については、贈与税の課税価格に算入しないこととされている。ただし、その者の信託受益権等を取得した日の属する年の前年分の合計所得金額が1,000万円を超える場合は、適用できない（旧措法70の2の2①）。
（2）贈与者死亡時の相続税の課税
　贈与者が死亡した場合には、一定の場合を除き、その死亡した日における非課税拠出額から教育資金支出額を控除した残額のうち、贈与者の死亡前3年以内にその贈与者から取得した信託受益権等で本特例の適用を受けた部分の価額に対応する金額（以下「管理残額」という。）を、その贈与者から相続（受贈者が贈与者の相続人以外の者である場合には、遺贈）により取得したものとみなされ、相続税の課税対象に含まれることとなる。ただし、この管理残額に対応する相続税額については2割加算（相法18）の適用はない（旧措法70の2の2⑩⑪）。

2　改正の内容
　次の見直しが行われた上、その適用期限が令和5年3月31日まで2年延長された。
（1）贈与者死亡時の相続税の課税についての見直し
　贈与者が死亡した場合には、一定の場合を除き、贈与から死亡までの年数にかかわらず、その死亡時における残額を管理残額として相続財産に加算するとともに、その管理残額に対して相続税額の2割加算を適用することとされた（措法70の2の2⑫⑬）。
（2）申告手続のオンライン化
　教育資金非課税申告書等について、書面による提出に代えて、取扱金融機関の営業所等に対して、当該申告書等に記載すべき事項のオンラインによる提供を行うことができるようになった。この場合において、その提供があったときは、当該申告書等の提出があったものとみなされる（措法70の2の2⑦⑧、措令40の4の3⑬）。
（注）教育資金非課税申告書等の添付書類をオンラインで提供する場合には、その添付書類に記載されている事項をスキャナにより読み取る方法その他これに類する方法により作成された電磁的記録を教育資金非課税申告書等に記載すべき事項と併せて提供しなければならない。また、その電磁的記録に記録された事項については、取扱金融機関の営業所等がディスプレイの画面への表示ができるようにする必要がある（措規23の5の3⑦⑮）。
　　なお、添付書類について、当初より、書面ではなく、電磁的記録で取得している場合には、その電磁的記録を提供しなければならない。
（3）適用対象となる支払先の拡充
　本特例の適用対象となる教育資金の支払先である学校等の範囲に、1日当たり5人以下の乳幼児を保育する認可外保育施設のうち、都道府県知事等から一定の基準を満たす旨の証明書の交付を受けたものが加えられた（平成25年文部科学省・厚生労働省告示第1号）。

3　適用関係
（1）贈与者死亡時の相続税の課税についての見直し
　令和3年3月31日までに贈与者から取得した信託受益権等について本特例の適用を受けている場合におけるその贈与者が死亡したときの管理残額に対する相続税の計算については、従前どおりとされている（改正法附則75③）。
　具体的には、管理残額のうち従前どおりの計算をすることとなる部分（相続税額の2割加算を適用しない部分）は、次のとおりである（改正措令附則29⑤）。

①　平成31年4月1日から令和3年3月31日までの間で、贈与者の死亡前3年以内に取得した信託受益権等で本特例の適用を受けた部分の価額
②　令和3年4月1日以後に取得した信託受益権等で本特例の適用を受けた部分の価額
　なお、贈与者が死亡した場合に令和3年3月31日までにその贈与者から取得した信託受益権等があるときにおける管理残額については、平成31年3月31日以前に取得した信託受益権等及び同年4月1日から令和3年3月31日までの間に取得した信託受益権等（その死亡前3年以内に取得したものを除く。）は、その贈与者から取得した信託受益権等から除外して計算することとされている（改正措令附則29②）。
（2）申告手続のオンライン化
　令和3年4月1日以後に教育資金非課税申告書等を取扱金融機関の営業所等に対してオンラインにより提供する場合に適用される（改正法附則75②、改正措令附則29③④）。
（3）適用対象となる支払先の拡充
　令和3年4月1日以後に上記2（3）の認可外保育施設に教育資金を支払う場合に適用される（令和3年文部科学省・厚生労働省告示第1号）。

1　改正前の制度の概要
（1）概要
　平成27年4月1日から令和3年3月31日までの間に、個人（結婚・子育て資金管理契約を締結する日において20歳以上50歳未満の者に限る。）が、その直系尊属と受託者との間の結婚・子育て資金管理契約に基づき信託の受益権を取得した場合、その直系尊属からの書面による贈与により取得した金銭を結婚・子育て資金管理契約に基づき銀行等の営業所、事務所その他これらに準ずるもので日本国内にあるもの（以下「営業所等」という。）において預金若しくは貯金として預入をした場合又は結婚・子育て資金管理契約に基づきその直系尊属からの書面による贈与により取得した金銭等で金融商品取引業者の営業所等において有価証券を購入した場合には、その信託の受益権、金銭又は金銭等（以下「信託受益権等」という。）の価額のうち1,000万円までの金額（既に本特例の適用を受けて贈与税の課税価格に算入しなかった金額がある場合には、その算入しなかった金額を控除した残額）に相当する部分の価額については、贈与税の課税価格に算入しないこととされている。ただし、その者の信託受益権等を取得した日の属する年の前年分の合計所得金額が1,000万円を超える場合は、適用できない（旧措法70の2の3①）。
（2）贈与者死亡時の相続税の課税
　贈与者から贈与を受けた信託受益権等について、贈与者が死亡した日における非課税拠出額から結婚・子育て資金支出額を控除した残額（以下「管理残額」という。）をその贈与者から相続（受贈者が贈与者の相続人以外の者である場合には、遺贈）により取得したものとみなされ、相続税の課税対象に含まれることとなる。ただし、この管理残額に対応する相続税額については2割加算（相法18）の適用はない（旧措法70の2の3⑩）。

2　改正の内容
　次の見直しが行われた上、その適用期限が令和5年3月31日まで2年延長された。
（1）贈与者死亡時の相続税の課税についての見直し
　贈与者の死亡時における管理残額に対して相続税額の2割加算を適用することとされた（措法70の2の3⑫）。
（2）申告手続のオンライン化
　結婚・子育て資金非課税申告書等について、書面による提出に代えて、その取扱金融機関の営業所等に対して、当該申告書等に記載すべき事項のオンラインによる提供を行うことができるようになった。この場合において、その提供があったときは、当該申告書等の提出があったものとみなされる（措法70の2の3⑦⑧、措令40の4の4⑫）。
（注）結婚・子育て資金非課税申告書等の添付書類をオンラインで提供する場合には、その添付書類に記載されている事項をスキャナにより読み取る方法その他これに類する方法により作成された電磁的記録を結婚・子育て資金非課税申告書等に記載すべき事項と併せて提供しなければならない。また、その電磁的記録に記録された事項については、取扱金融機関の営業所等がディスプレイの画面への表示ができるようにする必要がある（措規23の5の4⑥）。
　　なお、添付書類について、当初より、書面ではなく、電磁的記録で取得している場合には、その電磁的記録を提供しなければならない。
（3）適用対象となる支払先の拡充
　本特例の適用対象となる結婚・子育て資金の支払先に、1日当たり5人以下の乳幼児を保育する認可外保育施設のうち、都道府県知事等から一定の基準を満たす旨の証明書の交付を受けたものが加えられた（平成27年内閣府告示第48号、平成25年文部科学省・厚生労働省告示第1号）。
（4）受贈者の年齢要件の引下げ
　本特例の適用対象となる受贈者の年齢要件が18歳（改正前：20歳）に引き下げられた。

3　適用関係
（1）贈与者死亡時の相続税の課税についての見直し
　令和3年3月31日までに贈与者から取得した信託受益権等について本特例の適用を受けている場合におけるその贈与者が死亡したときの管理残額に対する相続税の計算については、従前どおりとされている（改正法附則75⑤）。
　具体的には、管理残額のうち従前どおりの計算をすることとなる部分（相続税額の2割加算を適用しない部分）は、次のとおりである（改正措令附則29⑦）。

①　令和3年4月1日前に取得した信託受益権等で本特例の適用を受けた部分の価額
②　令和3年4月1日以後に取得した信託受益権等で本特例の適用を受けた部分の価額
（2）申告手続のオンライン化　
　令和3年4月1日以後に結婚・子育て資金非課税申告書等を取扱金融機関の営業所等に対してオンラインにより提供する場合に適用される（改正法附則75④、改正措令附則29⑥）。
（3）適用対象となる支払先の拡充
　令和3年4月1日以後に上記2（3）の認可外保育施設に結婚・子育て資金を支払う場合に適用される（令和3年文部科学省・厚生労働省告示第1号）。
（4）受贈者の年齢要件の改正
　令和4年4月1日以後に贈与者から信託受益権等を取得する受贈者について適用される（改正法附則1七ロ）。

1　改正前の制度の概要
　相続税又は贈与税の納税猶予の適用を受ける特例適用農地等を、平成26年4月1日から令和3年3月31日までの間に収用交換等により譲渡した場合には、納付すべき利子税の額は、零とされていた（旧措法70の8①③）。

2　改正の内容
　本特例の適用期限が令和8年3月31日まで5年延長された（措法70の8①③）。

1　改正前の制度の概要
（1）個人の事業用資産についての贈与税の納税猶予及び免除
　特例事業受贈者が、平成31年1月1日から令和10年12月31日までの間に、贈与により特定事業用資産を取得し、事業を継続していく場合には、担保の提供を条件に、その特例事業受贈者が納付すべき贈与税額のうち、贈与により取得した特定事業用資産の課税価格に対応する贈与税の納税が猶予される（措法70の6の8①）。
①　特例事業受贈者の範囲
　贈与者から贈与により特定事業用資産の取得をした個人で、中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律第2条に規定する中小企業者であって同法第12条第1項の経済産業大臣（同法第16条の規定に基づく政令の規定により経済産業大臣の権限に属する事務を都道府県知事が行うこととされている場合には、その都道府県知事）の認定を受けていることその他一定の要件を満たす者をいう（措法70の6の8②二、措規23の8の8③〜⑥）。
②　特例の対象となる事業の範囲
　この特例の対象となる事業は、小規模宅地特例（措法69の4）における特定事業用宅地等の対象となる事業（措法69の4③一）と同一であり、その事業の範囲からは、不動産貸付業、駐車場業及び自転車駐車場業が除かれている（措法70の6の8②一、措令40の7の8⑤）。
③　贈与者の範囲
　贈与の時前に特定事業用資産を有していた先代事業者等で一定の要件を満たす者（既にこの特例の適用に係る贈与をしている者を除く。）をいう（措法70の6の8①、措令40の7の8①）。
④　特定事業用資産・特例受贈事業用資産の範囲
　特定事業用資産とは、贈与者（当該贈与者と生計を一にする配偶者その他の親族等を含む。）の事業（不動産貸付業等を除く。）の用に供されていた次に掲げる資産（贈与者の贈与の日の属する年の前年分の事業所得に係る青色申告書の貸借対照表に計上されているものに限る。）の区分に応じそれぞれ次に定めるものをいう（措法70の6の8②一）。また、特例受贈事業用資産とは、贈与により取得した特定事業用資産のうち贈与税の申告書にこの特例の適用を受けようとする旨の記載があるものをいう（措法70の6の8①）。
　イ　宅地等（土地又は土地の上に存する権利であって、建物又は構築物の敷地の用に供されているもののうち一定のものをいう。）　宅地等の面積の合計のうち400㎡以下の部分
　ロ　建物（事業の用に供されている建物として一定のものに限る。）　建物の床面積の合計のうち800㎡以下の部分
　ハ　減価償却資産（ロの建物を除く。）　地方税法第341条第4号に規定する償却資産、自動車税又は軽自動車税において営業用の標準税率が適用される自動車その他これらに準ずる減価償却資産
（注）「その他これらに準ずる減価償却資産」とは、次に掲げる資産とされていた（旧措規23の8の8②）。
　（イ）所得税法施行令第6条第8号に掲げる無形固定資産（鉱業権、漁業権など）及び同条第9号に掲げる生物（牛、馬、かんきつ樹、茶樹など）
　（ロ）自動車税又は軽自動車税において営業用の標準税率が適用される自動車以外の自動車で、普通自動車にあってはそのナンバーが1、2、4、6又は8であるもの、軽自動車にあってはそのナンバーが4、6又は8であるもの
　（ハ）原動機付自転車、二輪の軽自動車、小型特殊自動車（四輪以上のもののうち、乗用のもの及び営業用の標準税率が適用される貨物用のものを除く。）
　　なお、上記（イ）から（ハ）までの資産に該当しても、主として趣味又は娯楽の用に供する目的で保有するものや事業の用に供されていた部分以外の部分があるときはその部分が除かれる。
（2）個人の事業用資産についての相続税の納税猶予及び免除
　特例事業相続人等が、平成31年1月1日から令和10年12月31日までの間に、相続等により特定事業用資産を取得し、事業を継続していく場合には、担保の提供を条件に、その特例事業相続人等が納付すべき相続税額のうち、相続等により取得した特定事業用資産の課税価格に対応する相続税の納税が猶予される（措法70の6の10①）。
　なお、制度の基本的な仕組みは、上記（1）と同様である。

2　改正の内容
　上記1（1）及び（2）の適用対象となる特定事業用資産の範囲について、白色又は黄色のナンバープレートの乗用自動車（いわゆる自家用自動車）のうち、被相続人又は贈与者の事業の用に供されていたもので青色申告書に添付される貸借対照表に計上されているもの（取得価額500万円以下の部分に対応する部分に限る。）が追加された（措規23の8の8②二ハ、23の8の9③）。

3　適用関係
　上記2の改正は、令和3年4月1日以後に相続等又は贈与により取得する減価償却資産について適用される（改正措規附則16②）。

1　改正前の制度の概要
（1）非上場株式等についての相続税の納税猶予及び免除
　経営承継相続人等が、認定承継会社の代表権を有していた一定の個人（以下「被相続人」という。）から相続又は遺贈によりその認定承継会社の非上場株式等の取得をした場合には、その非上場株式等のうち対象非上場株式等（発行済株式又は出資の総数又は総額の3分の2に達するまでの部分に限る。）に係る課税価格の80%に対応する相続税額に相当する相続税については、相続税の申告書の提出期限までに一定の担保を提供した場合に限り、その経営承継相続人等の死亡の日までその納税が猶予される（措法70の7の2①）。
　この制度の適用を受けようとする経営承継相続人等は、認定承継会社の経営を確実に承継するものと認められる要件として、被相続人の相続の開始の直前において、原則として認定承継会社の役員であったことが求められているが、被相続人が60歳未満で死亡した場合には認定承継会社の役員ではなくても他の要件を満たせば、この制度の適用を受けられることとされていた（措法70の7の2②三ヘ、旧措規23の10⑧）。
（2）非上場株式等についての相続税の納税猶予及び免除の特例
　特例経営承継相続人等が、特例認定承継会社の代表権を有していた一定の個人（以下「特例被相続人」という。）から相続又は遺贈によりその特例認定承継会社の非上場株式等の取得（平成30年1月1日から令和9年12月31日までの間の最初の本特例の適用に係る相続又は遺贈による取得及びその取得の日から特例経営承継期間の末日までの間に相続税の申告書の提出期限が到来する相続又は遺贈による取得に限る。）をした場合には、その非上場株式等のうち特例対象非上場株式等に係る納税猶予分の相続税額に相当する相続税については、相続税の申告書の提出期限までに一定の担保を提供した場合に限り、その特例経営承継相続人等の死亡の日までその納税が猶予される（措法70の7の6①）。
　この特例の適用を受けようとする特例経営承継相続人等は、特例認定承継会社の経営を確実に承継するものと認められる要件として、原則として①中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律施行規則第16条第1号ロに規定する特例後継者であることの確認を受けていること及び②特例被相続人の相続の開始の直前において特例認定承継会社の役員であったことが求められているが、被相続人が60歳未満で死亡した場合には、②の要件を満たさなくても①の要件を含め他の要件を満たせば、この特例の適用を受けられることとされていた（措法70の7の6②七ヘ、旧措規23の12の3⑪）。

2　改正の内容
　（特例）経営承継相続人等が（特例）認定承継会社の役員に就任していなくても相続税の納税猶予の適用が受けられる（特例）被相続人の年齢要件が、従来の60歳から70歳に引き上げられた（措規23の10⑧、23の12の3⑪）。
　更に、上記1（2）の特例経営承継相続人等の要件について、特例被相続人の相続の開始の直前において、中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律施行規則第16条第1号ロに規定する特例後継者であることの確認を受けている場合には、特例被相続人の年齢にかかわらず、その者は、特例認定承継会社の役員に就任していなくても上記1（2）の特例の適用を受けられることとされた（措規23の12の3⑪）。

3　適用関係
　上記2の改正は、令和3年4月1日以後に相続等により取得する非上場株式等に係る相続税について適用される（改正措規附則16③）。

1　制度の内容
　農地の納税猶予に係る特例適用農地等の借換えの場合の納税猶予の継続適用（措法70の4⑧⑪、70の6⑩⑬）は、本来、農業経営基盤強化促進法に基づき市町村長が作成した農用地利用集積計画の定めるところにより貸し付けられた場合に認められる措置であるが、福島復興再生特別措置法に基づき福島県知事が作成した農用地利用集積等促進計画の定めるところにより貸し付けられた場合であっても、その適用が認められることとされた（震災税特法38の2の2、震災税特令29の2の2、震災税特規14の2の2）。

2　適用関係
　上記2の改正は、令和3年4月1日以後に農用地利用集積等促進計画の定めるところにより貸し付けられる農地等に係る相続税及び贈与税について適用される（改正法附則1）。

1　現行制度の概要
（1）概要
　寄託先美術館の設置者と特定美術品の寄託契約を締結し、文化財保護法の規定による認定保存活用計画に基づきその特定美術品を寄託先美術館の設置者に寄託していた者からその特定美術品を相続又は遺贈により取得した相続人が、その特定美術品の寄託先美術館の設置者への寄託を継続する場合には、その相続人が相続税の申告書の提出により納付すべき相続税の額のうち、その特定美術品に係る納税猶予分の相続税額に相当する相続税については、相続税の申告書の提出期限までに納税猶予分の相続税額に相当する担保を提供した場合に限り、その相続人の死亡の日まで、その納税が猶予される（措法70の6の7①）。
（2）寄託先美術館
　本特例の対象となる特定美術品の寄託を受ける美術館は、博物館法第2条第1項に規定する博物館（いわゆる登録博物館をいう。）又は同法第29条の規定により博物館に相当する施設として指定された施設（いわゆる博物館相当施設をいう。）のうち、特定美術品の公開及び保管を行うものをいう（措法70の6の7②五）。
（3）特定美術品
　本特例の対象となる美術品は、認定保存活用計画に記載された次に掲げるものをいう（措法70の6の7②一）。
①　一定の重要文化財
　　文化財保護法第27条第1項の規定により重要文化財として指定された絵画、彫刻、工芸品その他の有形の文化的所産である動産
②　一定の登録有形文化財
　　文化財保護法第58条第1項に規定する登録有形文化財（建造物であるものを除く。）のうち世界文化の見地から歴史上、芸術上又は学術上特に優れた価値を有するもの

2　改正の内容
　登録有形文化財登録基準の改正により、製作後50年未満である一定の美術品（現代美術品）が登録有形文化財の登録対象となることに伴い、その登録を受けた現代美術品についても本特例の適用対象となることとなった。

3　適用関係
　改正後の登録有形文化財登録基準に従って登録有形文化財として登録された現代美術品を認定保存活用計画に基づき寄託先美術館の設置者に寄託していた者から相続又は遺贈により取得するその現代美術品に係る相続税について適用される。