税務ニュース2019年07月08日 株譲渡損益の計上時期、前提条件に注意（2019年7月8日号・№794） 前提条件未充足なら実行時点で計上　外国株譲渡では現地手続確認を

株譲渡損益の計上時期、前提条件に注意
前提条件未充足なら実行時点で計上　外国株譲渡では現地手続確認を

・ 法人税上の株式譲渡損益計上においては、株式譲渡に係る「前提条件」に要注意。例えばM&Aに係る表明保証違反により「前提条件」を満たせず株式譲渡が実行されなければ、譲渡損益の計上時期は「契約成立日」ではなく「実行時点」に。 ・ 外国法人株式を譲渡する場合、現地の譲渡手続きを完了しない限り譲渡の効力が生じないケースも。

　株式譲渡損益の計上に当たっては、しばしばその時期が問題になる。法人税法上、有価証券の譲渡損益の計上時期は、原則として「譲渡に係る契約の成立した日」とされている（法基通2－1－22）。ただ、M&A等においては、株式譲渡に「前提条件」が付いている場合、この前提条件が満たされない限り、株式譲渡は行われない（買主は譲渡代金を支払わず、売主は株券等の交付を行わない）ことになる。この場合、法人税法上も、株式譲渡の「実行時点」を基準にして譲渡損益が計上されることになると考えられる。
　M&A等の契約書においては、前提条件に係る条項が盛り込まれているのが通常となっている。例えば以下のようなものがある。
（1）売主に表明保証（42頁参照）違反がないこと
（2）売主がクロージングまでに履行又は遵守すべき事項について義務違反がないこと
（3）本件株式譲渡の実行を禁止又は差し止める司法・行政機関等の判断等を求める手続が係属していないこと
（4）譲渡に必要な会社法上の手続き（例えば、取締役会が本件株式譲渡を承認する旨の決議）がとられていること
（5）株式譲渡に関して契約上承諾が必要とされている相手方（例えば金融機関）からの承諾が得られていること
（6）売主の資産に関する担保権がすべて解除されていること
　また、外国法人株式を譲渡する場合には、現地における譲渡手続きの確認も重要となる。例えばシンガポールでは、ACRAと呼ばれる登録機関に印紙税を支払って名義の登録替えをしない限り、株式譲渡の効力が生じないこととされている。このため、シンガポール法人の株式の譲渡については、ACRAへの印紙税の支払いと登録替えを事業年度末までに完了しなければ、税務当局により、「株式譲渡実行時に損益を計上すべき」との判断基準に基づき、譲渡損失の計上時期は翌期とする必要があるといった指摘を受ける可能性もある。