解説記事2021年08月09日 ニュース特集 ADW控訴審で国が逆転勝訴、ムゲンより厳しい判決に（2021年8月9日号・№893）

ニュース特集
“過去事例”の存在、過少申告加算税の取消しにつながらず
ADW控訴審で国が逆転勝訴、ムゲンより厳しい判決に

　マンション販売事業者の仕入税額控除の可否を巡り係争中の2件の裁判では、（株）ムゲンエステート（ムゲン社）が、一審に続き控訴審でも敗訴したのは既報のとおり（本誌881号13頁）。これに対し（株）エー・ディー・ワークス（ADW社）の一審では納税者が勝訴していたものの、ムゲン社の控訴審で、ADW社の勝訴判決を引用したムゲン社の主張が斥けられたことから、ADW社の控訴審への影響が注目されていた。
　こうした中、東京高裁（第16民事部・岩井伸晃裁判長）は令和3年7月29日、ADW社が勝訴した原判決を取り消し、国の逆転勝訴となる判決を下した。ムゲン社の控訴審は、“過去事例”の存在を踏まえ過少申告加算税のみが取り消されるという異例の判決となったが、今回のADW社の控訴審では、過少申告加算税の賦課決定処分も含め原処分はすべて適法とされた。
　ADW社の控訴審判決は、「課税対応課税仕入れに区分する」と東京国税局が下級行政機関に回答した平成9年賃貸マンション事例について、「その内容がその後において個々の事案における個別の事例判断の範囲を超えた一般的通用性を有する規範として課税庁において是認され、かつ、一般に周知されていたことを認めるに足りる的確な証拠はない」として、「平成17年頃に課税庁が取扱いを変更したことが窺われる」と認定したムゲン社の控訴審判決とは正反対の評価を下した。

　周知の通り、マンション販売事業者の仕入税額控除の可否を巡る一連の事案では、「仕入時」において、取得した建物を最終的には販売に供することを予定するとともに、その間、住宅用の賃貸にも供されることが見込まれるという状況における、建物の取得費用の用途区分の考え方（課税売上対応の課税仕入れか、共通売上対応の課税仕入れか）が論点となっている。
　ADW社の一審判決では、「消費税法30条2項1号の文言及び趣旨に鑑みると、課税仕入れ等の用途区分に係る判断は、当該課税仕入れ等を行った日を基準に、事業者が将来におけるどのような取引のために当該課税仕入れ等を行ったのかを認定して行うべき」との解釈とともに、「本件ビジネスモデル下における課税仕入れについては、仕入日に将来の賃料収入が確実に見込まれるというだけで直ちに共通対応課税仕入れに区分されるものと解すべきではなく」「当該事業者が行う経済活動に関する個別の事情に基づく検討がされるべき」との新たな考え方が示され、注目を集めた。
　一方、東京高裁は、表2のとおり、①から③を理由として「消費税法30条2項1号の定める各課税仕入れについては、同号の文言及び趣旨等に即して、当該課税仕入れにつき将来課税売上げを生ずる取引と非課税売上げを生ずる取引の双方が客観的に見込まれる課税仕入れについては、全て共通対応課税仕入れに区分されるものと解するのが相当である」との判断基準を示した。これは、「将来確実に見込まれるかどうか」が判断要素となるとのムゲン社の控訴審判決と同様の考え方と言ってよいだろう。

　ADW社は、「『にのみ要するもの』という文言は、『その資産の譲渡等を行わないのであればそもそも事業者はその課税仕入れ等を行わなかった』という条件関係を意味するものと解され、そうすると、用途区分の判定については、その対象となる課税仕入れ等が、課税資産の譲渡等との間でのみ条件関係を満たす場合には課税対応課税仕入れに、その他の資産の譲渡等との間でのみ条件関係を満たす場合には非課税対応課税仕入れに、それぞれ区分されるものと解するのが相当である」旨主張したが、東京高裁は「被控訴人の主張に係る解釈及びその適用の結果は、消費税法30条2項の規定の文言及び趣旨並びに同条所定の仕入税額控除制度の仕組みと整合しない」としてこれを斥けた。
　また、ADW社は、①課税売上割合に準ずる割合の規定（消費税法30条3項）があるからといって、「将来客観的に見込まれているか否か」のみを基準として用途区分の判定を行うのが消費税の仕組みとはいえない、②課税売上割合が非常に低いがために共通対応課税仕入れに区分された場合に建物の取得に係る消費税額の大部分が控除されないというギャップの問題を課税売上割合に準ずる割合の適用によって解決することは不可能であった点なども主張したが、東京高裁は「消費税法30条2項1号の定める課税対応課税仕入れが将来課税売上げを生ずる取引のみが客観的に見込まれている課税仕入れのみを意味すると解すべきことが否定されるものではない」との判断を示し、課税売上割合に準ずる割合を巡る主張はすべて排斥された。
　さらに東京高裁は、ADW社の「消費税法基本通達11−1−12における『行うために』との表現を素直に解すれば、行為の目的を意味すると解するほかなく、課税仕入れの目的というものを忠実に解釈しようとすれば、他の収入の得られる過程や位置付け、他の収入が得られることが課税仕入れ等やこれに対応する取引に及ぼす影響、全体の収入のうちに他の収入の見込額が占める割合などの事業者の経済活動に関する個別事情を踏まえて判断するのが相当である」との主張に対し、「それらの事業者の経済活動に関する個別事情を踏まえて、当該課税仕入れが課税対応課税仕入れ、非課税対応課税仕入れ又は共通対応課税仕入れのいずれの区分に該当するかを判断するとしても（当該課税仕入れにつき将来課税売上げを生ずる取引のみが客観的に見込まれるか否かを判断するに当たっても、事業者の経済活動に関する諸要素を総合して判断すること自体は否定されない。）、事業者の取引の客観的な内容や性質等を捨象して専らその目的のみに依拠してこれらのいずれの区分に当たるかを判断するのは相当とは解されない」として、客観的に見込まれるかどうかの判断においては経済活動に関する諸要素を考慮することは否定されないとしながらも、用途区分は「目的」によってではなく、「見込まれるかどうか」により判断すべきだという考えをここでも示した。

　また、ムゲン社の控訴審判決で注目を集めたのが、当事者間では激しく争われながらも、一審では取り上げられなかった“過去事例”の存在が過少申告加算税の取消しにつながった点だ。
　ムゲン社は、一審から「税務当局は従前から、複数の事例で最終的な目的により用途区分の判定を行なっており、副次的に収受する対価をその判定で考慮していない」と強く主張していた。特に、下級行政機関に対し「課税対応課税仕入れに区分する」旨を回答・通知した分譲マンション購入費用事例（平成7年事例）及び賃貸中マンション購入費用事例（平成9年事例）についてはADW社も採用し、文書の存在自体に加え、税務当局が平成17年頃にその取扱いを変更したのかどうかという点でも激しく争ってきた。納税者側は一審で、これらの過去事例を「最終的な目的によって用途区分を判断すべき」との主張の根拠とするとともに、租税平等主義違反の主張の根拠としても、また、原告による過少申告の「正当な理由」の根拠としても主張していた。
　ムゲン社の控訴審判決では、消費税等の更正処分については適法とされたものの、過少申告加算税の賦課決定処分については、表3のとおり、「税務当局は、平成17年頃には、平成9年事例の見解を変更したことが窺われるが、税務当局として、従来の見解を変更したことを納税者に周知するなど、これが定着するような必要な措置を講じているとは認められない」と指摘、原告による過少申告に「正当な理由」があると認め、処分を取り消した。国は「過去の見解を変更したことが窺われる」と認定されたこの判決を不服とし、過少申告加算税の取消し部分のみを争い上告している。

　一方、ADW社の控訴審判決は、平成9年事例について、「前記の平成17年11月5日刊行の国税庁職員の執筆に係る『こんなときどうする　消費税Q&A』と題する文献に記載された見解に必ずしも沿うものとはいえないことがうかがわれるものの」としながらも、「平成9年の当時におけるもので、その内容がその後において個々の事案における個別の事例判断の範囲を超えた一般的通用性を有する規範として課税庁において是認され、かつ、一般に周知されていたことを認めるに足りる的確な証拠はなく、かえって、上記（a）ないし（d）のとおり平成17年の上記文献の公刊以降に同文献の見解が一般的通用性を有する規範として課税庁において是認されたものとして一般的に周知される中で、本件各確定申告が行われた当時に至るまでの十数年の間に、課税庁によってその見解が変更されたことをうかがわせる公刊の文献等が現れたことを認めるに足りる証拠は存しない。」とし、表3のとおり「平成17年前後における課税庁の取扱いの差異の有無については、全証拠によっても明らかではない」とムゲン社の控訴審判決とは正反対の判断を下した。その上で、ムゲン社の一審判決と同様に、「本件各確定申告当時には、本件課税仕入れについて共通課税仕入れに区分されることを示唆する裁判例や裁決、文献、実務等が存在していた」ことから、過少申告の正当な理由があるとはいえないとして、過少申告加算税の賦課決定処分を適法とした（表3）。
　なお、平成7年事例については、「『課税仕入れの時点では課税資産の譲渡等にのみ要するものに該当することは明らかである』とされており、課税仕入れの時点で当該マンションを賃貸の用に供することが予定されていたかどうかは明らかではなく、当該事例をもって直ちに被控訴人の主張する解釈に沿うものと解することは困難」との評価が下されている。
　ムゲン社よりもさらに厳しい内容でADW社が“完敗”したことで、同種の事件で係争中の同業他社にとっては厳しい結果が突き付けられたことになる。ムゲン社は本税について上告せず、争う姿勢を見せていないが、ADW社が果たしてどう出るのか注目される。